近年來，隨著光伏產(chǎn)業(yè)的較快發(fā)展，占用一定農(nóng)用土地但又不影響農(nóng)林牧漁業(yè)繼續(xù)開展的光伏復(fù)合項目日益受到青睞。耕地占用稅旨在合理利用土地資源，加強(qiáng)土地管理，保護(hù)耕地。占用農(nóng)用地的光伏復(fù)合項目與一般光伏發(fā)電項目不同，應(yīng)否對其征收耕地占用稅？應(yīng)如何對其進(jìn)行稅收管理？

一、光伏復(fù)合項目耕地占用稅的征管問題

依據(jù)《國土資源部、國務(wù)院扶貧辦、國家能源局關(guān)于支持光伏扶貧和規(guī)范光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)用地的意見》（國土資規(guī)〔2017〕8號，以下簡稱《意見》），光伏復(fù)合項目指的是“利用農(nóng)用地復(fù)合建設(shè)的光伏發(fā)電站項目”，通俗講就是“農(nóng)光互補(bǔ)”“林光互補(bǔ)”“漁光互補(bǔ)”的項目。

根據(jù)《意見》的規(guī)定，光伏復(fù)合項目在使用永久基本農(nóng)田以外的農(nóng)用地布設(shè)光伏方陣時，除變電站及運(yùn)行管理中心和樁基用地外，方陣中其余用地部分農(nóng)用地性質(zhì)不作改變，不辦理農(nóng)用地轉(zhuǎn)用審批。
 

貴州省目前在用在建光伏項目已達(dá)150多家，其中大部分都是復(fù)合項目。《貴州日報》2021年8月30日刊登《貴州金元“農(nóng)光互補(bǔ)”示范耀眼烏蒙》一文，報道了威寧縣5000畝光伏板下農(nóng)用地展現(xiàn)出的盎然生機(jī)。筆者在工作中發(fā)現(xiàn)，光伏復(fù)合項目耕

地占用稅的征管存在一些問題。

一是缺乏明確政策依據(jù)。

目前，尚沒有對光伏復(fù)合項目的耕地占用稅問題予以直接明確，大多數(shù)地方對于光伏企業(yè)占用農(nóng)用地修建辦公用房、變電站、進(jìn)場道路等附屬設(shè)施，按當(dāng)?shù)氐倪m用稅額繳稅沒有異議，但對于光伏復(fù)合項目中光伏陣列所占耕地（農(nóng)用地）是否征稅存在較大分歧。

面對相關(guān)企業(yè)的咨詢，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的答復(fù)和解釋口徑不一，征納雙方的爭議較大，納稅人和基層稅務(wù)機(jī)關(guān)對于明確政策依據(jù)的訴求強(qiáng)烈。

二是實踐操作各不相同。

有的地方認(rèn)為目前沒有任何針對光伏復(fù)合項目的優(yōu)惠政策，應(yīng)當(dāng)按照稅法規(guī)定，按耕地（農(nóng)用地）占用的一般情形全額征稅。有的地方完全依照納稅人申報信息進(jìn)行征收，存在申報信息不全不準(zhǔn)等隱憂。有的地方省級部門出臺了專門規(guī)定，如2015年內(nèi)蒙古地方稅務(wù)局聯(lián)合財政廳發(fā)布的《關(guān)于明確光伏發(fā)電耕地占用稅政策的通知》（內(nèi)財稅〔2015〕915號）規(guī)定，對于光伏電站光伏板陣列之間沒有改變土地性質(zhì)且保持原狀及原有農(nóng)牧業(yè)功能的土地，不征收耕地占用稅。

從目前了解的情況來看，各地的征管操作存在差異，給納稅人造成困惑。

三是征管協(xié)作還不完備。

光伏復(fù)合項目從立項、復(fù)合認(rèn)定、土地供應(yīng)到稅款繳納，涉及能源、自然資源、農(nóng)業(yè)、稅務(wù)等部門，目前部門間信息傳遞與共享機(jī)制不夠完善。有的地方稅務(wù)機(jī)關(guān)無法掌握項目確切信息，以臨時占用耕地為由要求項目企業(yè)繳稅。有的標(biāo)榜為光伏復(fù)合的項目事實上并沒有實現(xiàn)“農(nóng)光互補(bǔ)”，所占農(nóng)地沒有任何種植和產(chǎn)出，存在以復(fù)合項目名義逃稅的嫌疑，給稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來較大的執(zhí)法風(fēng)險。

 

從稅法精神來看，應(yīng)對光伏復(fù)合項目予以稅收減免。耕地占用稅法意在通過征稅來促進(jìn)“合理利用土地資源，加強(qiáng)土地管理，保護(hù)耕地”，而光伏復(fù)合項目充分體現(xiàn)了對土地的合理利用甚至是增值利用，比之一般光伏項目，光伏復(fù)合項目不但沒有破壞和荒廢土地，還額外產(chǎn)生價值，應(yīng)當(dāng)在稅收政策上予以區(qū)別對待，才能體現(xiàn)稅收公平。

從土地政策來看，光伏復(fù)合項目應(yīng)區(qū)別對待。

前述《意見》已經(jīng)明確，除光伏扶貧項目及利用農(nóng)用地復(fù)合建設(shè)的光伏發(fā)電站項目外，其他光伏發(fā)電站項目使用農(nóng)用地的，所有用地均應(yīng)當(dāng)辦理建設(shè)用地審批手續(xù)，而光伏復(fù)合項目除變電站及運(yùn)行管理中心和樁基用地外，方陣中其余用地部分農(nóng)用地性質(zhì)不作改變，不辦理建設(shè)用地審批手續(xù)。

這意味著自然資源主管部門不會對光伏方陣用地發(fā)出“辦理占用耕地手續(xù)的書面通知”，而根據(jù)稅法規(guī)定，耕地占用稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為“納稅人收到自然資源主管部門辦理占用耕地手續(xù)的書面通知的當(dāng)日”，因此，筆者認(rèn)為，光伏方陣用地不會產(chǎn)生納稅義務(wù)，也就無須納稅。

從產(chǎn)業(yè)發(fā)展來看，光伏復(fù)合項目應(yīng)予更多支持。

大力發(fā)展光伏復(fù)合項目是減少碳排放的重要途徑之一，但光伏項目本身前期投資較大，成本回收時間較長，亟須各方面政策扶持。耕地占用稅作為農(nóng)用地轉(zhuǎn)作項目用地時的先期投入，會給光伏復(fù)合項目的建設(shè)和運(yùn)營帶來一定程度的資金壓力。從支持國家能源戰(zhàn)略大局和促進(jìn)新能源產(chǎn)業(yè)發(fā)展出發(fā)，應(yīng)對光伏復(fù)合項目給予更多稅收支持。

三、規(guī)范光伏復(fù)合項目稅收征管的建議

一是出臺明確規(guī)定。

建議國家層面出臺支持光伏復(fù)合項目的具體政策，明確耕地占用稅的減免規(guī)定。一方面體現(xiàn)稅收政策支持能源革命的態(tài)度，另一方面便于基層稅務(wù)機(jī)關(guān)具體執(zhí)行。

二是統(tǒng)一政策執(zhí)行。

在沒有明確規(guī)定之前，各級稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)從大局出發(fā)，立足稅法精神，銜接土地政策，部分免征光伏復(fù)合項目的耕地占用稅。

具體來說，就是對光伏復(fù)合項目中的變電站、運(yùn)行管理中心以及樁基用地等依據(jù)自然資源部門的轉(zhuǎn)用書面通知征稅，其余沒有自然資源部門書面通知的用地部分則不予征稅。

三是規(guī)范征管機(jī)制。

稅務(wù)機(jī)關(guān)雖是負(fù)責(zé)征收耕地占用稅的專門部門，但做好征收管理有賴于自然資源、農(nóng)業(yè)、林業(yè)、能源等諸多部門的密切協(xié)作。

稅法已對部門間信息共享和配合機(jī)制等作了規(guī)定，即便相關(guān)部門協(xié)作不到位，稅務(wù)機(jī)關(guān)也不可忽略程序，應(yīng)積極與相關(guān)部門溝通，或提請復(fù)核，以確認(rèn)相關(guān)土地是否應(yīng)稅。

實踐中，個別地方稅務(wù)機(jī)關(guān)以臨時占用農(nóng)用地為名，單方面要求光伏復(fù)合項目企業(yè)繳納耕地占用稅，這與稅法關(guān)于臨占征稅的規(guī)定不符，應(yīng)予慎重。

四是完善地方政策。

前述《意見》要求，省級能源、國土資源主管部門商同級有關(guān)部門，“研究提出本地區(qū)光伏復(fù)合項目建設(shè)要求（含光伏方陣架設(shè)高度）、認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，并明確監(jiān)管措施，避免對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)造成影響”。

但目前來看，很多省份尚未統(tǒng)一明確光伏復(fù)合項目建設(shè)的要求與認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，僅是在立項批復(fù)中有所要求。不統(tǒng)一明確，不但使得項目標(biāo)準(zhǔn)不夠透明和公正，也使得相關(guān)部門無法銜接管理。

實踐中，一些項目名義上是光伏復(fù)合項目，但實際上土地撂荒或者無法耕作，違背了復(fù)合項目的本意，存在逃稅的嫌疑。

建議省級政府或相關(guān)部門按照《意見》要求明確項目要求與標(biāo)準(zhǔn)，同時，還應(yīng)對一定時限外（如3年）事實上造成土地撂荒或者無法耕作的項目，取消其復(fù)合項目認(rèn)定并補(bǔ)辦土地轉(zhuǎn)用手續(xù)，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)按照一般光伏項目依法追征耕地占用稅稅款及滯納金。